我國會計法律制度立法形式的思考論文
【摘要】英美模式的資本市場和大陸法系的法律體系是我國會計法律制度立法的兩大矛盾環境，“重刑輕民”是我國現有會計法律制度立法中存在的明顯而嚴重的缺陷。從我國會計法律制度現實環境出發，“諸法合一”應是我國會計法律制度立法形式的一種現實選擇。
【關鍵詞】會計法律制度；立法環境；立法缺陷；立法形式
會計法律制度是維護和保障財產所有者最具體、最具針對性的控制層面的法律制度（郭道揚，2004），是經濟法律制度體系的基礎。因此，會計法律制度的規范和完善對整個經濟法律制度乃至整個國家法律體系的有效運行起著十分重要的作用。而會計法律制度的規范和完善必須從源頭開始，也即是從會計法律制度的立法開始。本文擬從會計法律制度的立法環境、現有立法缺陷以及立法形式的現實選擇三個方面探討我國會計法律制度的立法問題，以期引到拋磚引玉的作用。
一、法律體系與資本市場：會計立法的矛盾環境
會計法律制度的建立是會計環境影響的結果。從國內外會計法律制度發展過程來看，影響會計法律制度立法的基本環境主要有法律體系與資本市場兩個方面。我國會計法律制度的建立立足于我國英美模式的資本市場和大陸法系的法律體系兩大基本立法環境。
（一）英美模式的資本市場
1990年12月19日，上海證券交易所的正式開業標志著我國真正意義上的資本市場開始出現。經過近二十年的發展，資本市場已經具備了較為完善的功能并具有一定的規模。
我國政府對資本市場的總體態度，是采取不直接干預方式，讓上市公司在生產經營過程中一方面通過資本市場及時籌集所需資金，另一方面實行股東財富的最大化①。通過建立市場導向而非銀行主導的資本市場，從而推動我國經濟體制改革的步伐，達到建立社會主義市場經濟體制的目標。企業發展資金的供給也由財政與銀行向資本市場轉移，上市公司與銀行之間并不存在投資控股而形成的控制與被控制關系。我國資本市場主要是借鑒普通法系國家特別是美國資本市場的模式建立和發展起來的，資本市場的市場導向十分明確。
長期以來，政府一直將在股票市場發行上市作為國有大中型企業解困的重要途徑，形成了上市公司國有股占絕大多數的現象。這種現象對我國資本市場的良性發展不利，因此政府采取國有股減持的方式減少國有股比重，從而優化資本市場結構。2005年5月，啟動了自資本市場建立以來最重大也是最復雜的制度變革——股權分置改革。這次制度變革的核心是通過調整存量資產的利益關系和利益結構形成投資者共同的利益取向，構建具有共同取向的利益關系，形成我國資本市場發展的基石。資本市場的目的并不只是為企業籌集發展所需要的資金，更多是希望通過借助資本市場特別是股票市場改善企業資本結構，建立有效的治理結構。資本市場運行機制具有英美資本市場特征。
（二）大陸法系的法律體系
在法律制度的建設方面，我國法律與大陸法系更為相似。首先，在立法上我國立法機構具有法律上的絕對權威。《中華人民共和國憲法》規定：全國人民代表大會及其常務委員會擁有“制定、修改和補充憲法和法律并解釋和監督其實施的權力”，省、直轄市的人民代表大會和它們的常務委員會在不同憲法、法律、行政法規相抵觸的前提下，“可以制定地方性法規并報全國人民代表大會的常務委員會備案”；國務院及其各部委根據憲法和法律規定，享有一定的立法權。法律淵源表現形式是制定法，形成了以憲法為統帥、以制定法為主干的不同法律效力的成文法體系（葛洪義，2003）。
其次，在法律執法和司法上我國只能以成文法律為根據，沒有“遵循先例”原則。雖然我國社會主義法制建設歷史不長，法律規范零散且不系統，法典式的法律規范更是缺乏，但“以事實為根據、以法律為準繩”仍然成為我國法律執法和司法的重要原則。這一原則排除了司法過程中以判例和政策以及“公平、正義”原則作為執法和司法活動的依據。《憲法》規定人民法院和人民檢察院作為審判機關和法律監督機關，“依照法律規定獨立行使審判權和檢察權”，其他行政機關也必須在成文法律規定的范圍進行執法活動。
最后，在法律的解釋上我國嚴格限制法官對法律的解釋活動。法律并不針對具體事物、人物和場合，具有概括抽象的特征，具體案件的審判卻是法律在具體事物、人物和場合中的應用，因此司法過程中不可能省去“解釋說明”法律文字具體意思的過程。但是，這種法律解釋說明的效力與大多數大陸法系國家一樣，在我國受到嚴格的限制。司法機構在理論上必須尊重立法機構，圍繞法律文字立足于法律概念進行“解釋說明”，直至最后判決，不得運用“情理、公平、法理”之類的依據進行。從成文法編纂的思想以及對待成文法的態度上，我國具有明顯大陸法系的法律制度特征。
（三）兩大環境的內在矛盾
隨著我國資本市場的發展，資本市場籌資的方式、交易的種類以及資本市場總體規模等都得到了較大的發展。單就股票市場而言，截止2007年底，上市公司總數達到1550多家，總市值達到32.71萬億，位于全球第三，相當于gdp的140%。2007年日均成交量也達到1903億元，成為全球最活躍的資本市場之一。雖然2008年和2009年股市出現較大幅度的波動，總市值一度處于下降狀態，但資本市場上市公司總數和開戶數，總體上講仍然處于不斷增加狀態。
雖然上市公司國有股導致股份過于集中，但個人持股高度分散，并且隨著國有股減持以及市場經濟體制改革的進一步深入，可以預見股權分散將是我國資本市場的一個重要特征。資本市場在國民經濟發展的過程中將發揮越來越重要的作用。因此，如何運用會計法律制度保護投資者的利益，是市場主導性資本市場經濟制度環境的客觀要求，是我國會計法律制度立法的一個重要方面。
大陸法系力圖建立“系統、清晰、邏輯嚴密”的法典，鑄建概念化的法學架構，并使這種架構能夠體現法律對不同歷史時期以及各種社會現象的涵蓋力，從而為立法和司法實踐提供理論依據。雖然這一理念面臨著較多的困難，并且大陸法系國家也在一定程度上借鑒普通法系的優點，但它仍然是立法和司法活動中占據主導地地位的觀點。這一理念表現在法律規范上，形成了法律結構的系統化、條文抽象化、方法的科學化以及概念主義等特征。但是，由于我國建立以市場經濟為導向的經濟法律制度的歷史較短、立法技術不夠成熟，同時也由于處于經濟轉型時期等因素的影響，我國會計法律制度仍然較為零散甚至存在一定的沖突之處，無法在司法實踐中有效地發揮作用。
英美模式的資本市場對會計法律制度保護產權的要求與我國并不成熟的大陸法系法律制度存在較大的矛盾。兩大矛盾的沖突正是我國會計法律立法的現實環境。
二、重刑輕民：會計立法的內在缺陷
在會計法律責任形式中，行政法律規范對一般性質的會計違法活動具有一定的威懾力量，但當違法活動性質達到一定程度后，其法律責任的經濟效率明顯不如民事賠償的法律責任形式。刑事法律制度對較嚴重的違法犯罪活動具有較大的威懾作用，但它也是在一定范圍內起到應有的作用，當會計違法犯罪活動的影響達到一定程度后，其法律責任形式的經濟效率也不如民事賠償法律責任形式（張華林，2007）。因此，我國會計法律制度應該建立“以民事賠償優先、三種形式互補”的會計法律責任形式。
然而，由于我國資本市場建立時間不長、英美型資本市場經濟制度基礎與大陸法系法律制度基礎的矛盾等因素的影響，理想的會計法律制度至今沒有建立，會計法律制度在立法形式上存在明顯而嚴重的缺陷。具體而言，主要表現在以下幾個方面：
一是我國會計法律制度重刑事處罰、輕民事賠償的現象較為嚴重，致使我國會計法律制度缺乏對會計信息造假現象的威懾力量；
二是我國關于會計法律制度的民事賠償規范較少且零散，存在會計法律民事賠償中無法可依的現象；
三是由于我國大陸法系法律制度特征，《立法法》對法律解釋有著嚴格的限制，致使有關民事賠償的會計法律制度難以真正實施。由于會計職業專業性，會計法律制度的民事賠償更多的是會計職業規范和會計法律的解釋運用問題。在會計民事賠償的執法過程中，法律解釋的欠缺也限制了民事賠償在會計法律制度中發揮作用。
會計法律制度在立法上的缺陷成為現階段會計法律司法乏力的重要原因，因此，會計法律制度的建設必須要從立法方面進行系統思考，在立法形式上進行突破。
三、諸法合一：我國會計立法的現實選擇
雖然我國會計法律制度沒有嚴格遵守“行政、刑事和民事法律制度分設”的規范，《立法法》中也沒有對這種立法方式的明確規范，但實際上我國會計法律制度基本遵循這一原則。這一立法模式更加適合我國大陸法系法律制度環境下，對立法法典化要求，是今后我國會計法律制度立法的理想模式，但卻不適應我國現有經濟條件和法制環境下對會計法律制度的現實需要。
現階段的會計法律制度應采取“諸法合一”的立法模式，作為我國會計法律制度立法的過渡性措施。具體而言，應設立專門組織機構和人員制定我國會計法律制度，這一會計法律制度應包括可操作性的行政、刑事和民事法律責任形式條款。“諸法合一”的會計法律制度主要有以下幾個方面的優勢：
（一）適應了我國經濟體制轉型時期對會計法律制度的需求
會計法律制度處于整個法律制度的基礎層面，市場經濟規則的幾乎所有經濟制度的實現最終都會在會計法律制度這一經濟制度的基礎層面得到落實，資本市場的正常運行也建立在良好的會計秩序之上。我國建立社會主義市場經濟的改革目標必須要以完善的會計職業規范和會計法律制度為前提條件。雖然市場經濟制度的建立已經得到了較大的成就，但會計法律制度嚴重落后于其他經濟制度方面的改革，成為我國經濟體制改革的重要障礙因素。因此，建立經濟體制轉型時期的“諸法合一”會計法律制度對我國社會主義市場經濟體制的進一步完善具有重大的意義。
（二）協調了英美型資本市場經濟制度與大陸法系法律制度基礎的矛盾
英美型資本市場以“股票高度分散、市場調節”為基礎特征，要求有完善的法律制度對投資者進行保護。英美國家以“判例為基礎、以衡平原則為補充”的法律制度適應了這一資本市場的要求，“法官造法”又在司法過程中讓會計執業準則在會計界和法律界之間得到溝通。但我國會計法律制度薄弱的現實以及大陸法系在司法過程中嚴格遵循法律規范的要求，限制了會計法律制度實施。因此，為作一個過渡性的措施，在建立法典化法律制度條件尚不成熟的條件下，建立“諸法合一”的、較為詳細、完善的法律制度應是我國會計法律制度建設的一個現實選擇。
（三）增強了會計法律制度的系統性和完整性
在現有法制環境下，會計法律制度的部門立法是我國會計立法的現實情況，會計法律制度的邊緣化又使會計法律制度的法理基礎研究處于相對滯后的狀態。會計法律制度體系不可避免存在部門保護和法律條文之間相互矛盾的現象，在一定程度上也缺乏可操作性。因此，集中力量建立“諸法合一”的會計法律制度可以協調各部門立法過程中存在的矛盾，使會計法律制度具有系統性和完整性。
（四）打下了會計法律制度法典化的基礎
我國會計法律制度的“諸法合一”的立法形式只能是在一定特殊條件下的現實選擇，與我國大陸法系的法律制度基礎相適應的較為理想的會計法律制度的立法形式，仍宜采用“行政、民事和刑事分設”的法律制度形式。但這種理想的會計法律制度不可能一蹴而就，而我國經濟體制的急劇變化以及會計法律制度在經濟法律制度中的基礎性地位，產生了對會計法律制度的急切需求。因此，作為一種過渡性的現實選擇，采用“諸法合一”的立法形式既可以適應現有經濟環境的需要，又可為以后我國會計法律制度的法典化打下基礎。
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